Che confusione … sarà perché pensiamo: la conmoción interior y el impuesto de timbre en los documentos con cuantía indeterminada

"Che confusione, sarà perché tifiamo. E' uma emozione che sale piano piano. Stringimi forte e stammi più vicino. E chi no salta è un porco juventino. La, la, la, la, laaaaa”

Cántico de los “tifosi” del AC Milán basada en la canción “sarà perché ti amo” de Richhi e Poveri

Hace unas semanas, y en vista de la “resurrección” del impuesto de timbre por el decreto legislativo 175 de  14 febrero de 2025, dictado como parte de las medidas de conmoción interior, la administración tributaria colombiana emitió el concepto radicado con el No 000210 de febrero 25 de 2025, donde absolvió algunas consultas de este impuesto de timbre y, en lo que tiene que ver con los contratos o actos de cuantía indeterminada, interpretó que aún cuando el contrato fuese suscrito antes de la entrada en vigencia del decreto, si la cuantía no estaba determinada en ese momento, los pagos que se realizarán con posterioridad a la entrada en vigencia del decreto debían ser sujetos al impuesto.

La argumentación para tal conclusión era la siguiente:

            ⁃           El artículo 519 del ET que establece que en los documentos de cuantía indeterminada “… el impuesto se causará sobre cada pago o abono en cuenta derivado del contrato o documento, durante el tiempo que dure vigente”

            ⁃           Dos sentencias del Consejo de Estado, Sección Cuarta, que no sentencias de unificación, donde claramente se interpreta la ley tributaria y se concluye que no puede confundirse el hecho generador del impuesto con la determinación de la base gravable en los casos de contratos de cuantía indeterminada.

Sorprendentemente, al momento de concluir la administración tributaria dice:

“Por ende, los pagos hechos antes del 22 de febrero de 2025 estarán sujetos a la tarifa del 0%; mientras que los pagos realizados a partir de esa fecha deberán calcularse con la tarifa del 1%, según lo dispuesto en el Decreto 0175 de 2025”.

Con posterioridad y, en vista de una solicitud de reconsideración de tal interpretación, a través del concepto radicado No. 004803 de 24 de marzo de 2025, la DIAN, sobre la base de los mismos textos legales y las mismas sentencias del Consejo de Estado y algunas más, concluye lo que a continuación se lee:

“En los contratos o actos de cuantía indeterminada suscritos, otorgados o

 aceptados:

 a. Antes del 22 de febrero de 2025, la tarifa del impuesto de timbre aplicable a cada pago o abono en cuenta derivado del acto o contrato será del 0% con

 fundamento en lo dispuesto por el Consejo de Estado en la Sentencia del 14 de

julio de 2000 con Radicado N° CE-SEC4-EXP2000-N9822.

b. A partir del 22 de febrero de 2025 (inclusive), la tarifa del impuesto de timbre

aplicable será:

 i. Del 1% sobre cada pago o abono en cuenta derivado del acto o contrato hasta el 31 de diciembre de 2025 en línea con lo previsto en el inciso

ii. Del 0% sobre cada pago o abono en cuenta derivado del contrato a partir del 1 de enero de 2026 (inclusive) en atención a lo previsto por el Consejo de Estado en Sentencia del 3 de marzo de 2011, Rad. No. 11001032700020080004200 (17443).”

En este artículo queremos resaltar varias cosas:

Lo primero: el cambio de posición de la DIAN en la interpretación del asunto. La tesis sostenida en el primer concepto vulneraba el principio de seguridad jurídica del contribuyente, en sus manifestaciones de certeza de la ley tributaria y la imposibilidad de retroactividad de la ley.

Lo segundo: la confusión de la administración tributaria, que a partir del texto legal, artículo 519 del ET, no logra diferenciar el nacimiento de la obligación tributaria con la determinación de la base gravable del impuesto. En efecto, aún cuando la ley no es lo suficientemente clara, sí pueden determinarse los elementos del hecho generador tanto en su dimensión material, como temporal y cuantitativa.

El impuesto trae como elemento material la suscripción de documentos donde conste “…. la constitución, existencia, modificación o extinción de obligaciones, al igual que su prórroga o cesión, cuya cuantía sea superior a seis mil (6.000) Unidades de Valor Tributario, UVT …”. La capacidad económica viene dada por el negocio jurídico plasmado en el documento. Y es el momento de la suscripción de ese documento cuando nace a la vida jurídica el impuesto y, como corresponde, en ese momento se debe verificar la ley existente y las consecuencias que esta genera. Es claramente un impuesto de causación instantánea.

Ahora bien, en lo que tiene que ver con la base gravable del mismo, la ley no la indica de manera expresa pero es fácilmente identificable: el valor establecido en el documento en donde consta el negocio jurídico y, la tarifa, conforme al decreto legislativo 175 del 1%.

Lo que genera desconcierto y distorsión de las instituciones tributarias es el lenguaje utilizado por el legislador y falta de rigor al crear y delimitar el tributo. Fíjense como el artículo 519 utiliza el verbo “causar” al delimitar el hecho generador del tributo y, luego utiliza esa misma expresión cuando en los contratos de cuantía indeterminada dice que se “causará” sobre cada pago o abono en cuenta y, ahí es donde da pie a posibles interpretaciones erróneas.

Sobre esta base, ¿cuándo nace a la vida jurídica el tributo? Como todo tributo cuando se realice el hecho generador, es decir, en este caso, al momento de suscribir el documento donde conste el obligación o el documento de prórroga o cesión. Antes de esto no habrá tributo y, si al momento en que se suscribe tal documento la tarifa del impuesto es 0% no será posible en un momento posterior y, sin la realización del hecho sujeto a impuesto, que se pretenda asignar una tarifa distinta en virtud de una nueva disposición jurídica, porque y, como ya se dijo, así la ley no sea clara, esa nueva tarifa aplicaría de manera retroactiva a un hecho sucedido con anterioridad a la entrada en vigencia que tenía unas consecuencias jurídicas ya asignadas. No puede, como acertadamente indica el Consejo de Estado en las sentencias usadas como fundamento por la DIAN, confundir el hecho generador con la base gravable del impuesto, pues son elementos distintos y autónomos que deben extraerse de la delimitación del tributo, así sea mala, hecha por el legislador.

Este contexto para concluir que a un documento suscrito antes del 22 de febrero de 2025 con cuantía indeterminada, cuando la tarifa del impuesto de timbre era 0%, no puede aplicársele una nueva tarifa, la del decreto legislativo que empieza vigencia ese día, cuando se configuran los pagos o abonos en cuenta porque a la vida jurídica la obligación tributaria nació con una tarifa que no puede ser modificada sin vulnerarse el principio de seguridad jurídica del contribuyente.

Ahora bien, ¿en lo que tiene que ver con la tarifa del impuesto aplicable a los contratos de cuantía indeterminada suscritos o aceptados entre el 22 de febrero y el 31 de diciembre de 2025, qué debe suceder?

La Dian concluye, al igual que el tema anterior, sobre la base de las interpretaciones del consejo de estado en sentencias que no son de unificación, que al dejar de estar vigente el decreto legislativo 175 de 2025 y volver a la tarifa del 0% en los pagos o abonos en cuenta la nueva tarifa será la aplicable y no la vigente al momento en que nació a la vida jurídica el impuesto.

¿Esta contradicción entre una y otra respuesta tiene fundamento en alguna disposición legal?

La Dian no argumenta su posición y, como ya dijimos, solo se remite a los argumentos expuestos en una sentencia por el Consejo de Estado y, esta última corporación, fundamenta su posición en dos puntos:

            ⁃           La literalidad de la norma que disminuía la tarifa y que no discriminó si tal disminución era para contratos con cuantía determinada o indeterminada, por lo cual se entendió que cobijaba a ambos supuestos

            ⁃           La retroactividad en materia tributaria puede aplicarse si la nueva disposición es favorable al contribuyente y la reducción de la tarifa es un beneficio fiscal que favorece al contribuyente. Esta conclusión es sobre la base de una sentencia de la corte constitucional que revisa un impuesto de período, aplicando el inciso 3 del artículo 338 de la cp y, en su entendimiento las disposiciones que consagran beneficios fiscales “… pueden tener efectos retroactivos, y aplicarse a partir de su promulgación, a menos que el legislador expresamente lo haya prohibido”.

Bastante cuestionable la argumentación hecha por el órgano judicial. Veamos:

El impuesto de timbre es instantáneo y, sobre eso no cabría discusión, lo que genera que las disposiciones jurídicas aplicables son las vigentes al momento de su nacimiento a la vida jurídica, incluida la tarifa, con lo cual pretender aplicar un artículo y una interpretación a un impuesto de período es un error, puesto que el artículo 338 inciso 3 de la constitución colombiana recoge un supuesto de hecho diferente: un impuesto de período, que inicia el período con una regulación y, la misma, se modifica antes de finalizar el período, pero el impuesto aún no ha nacido a la vida jurídica, caso muy distinto al del impuesto de timbre. Adicional a ello, pretender una retroactividad, expresamente prohibida por el artículo 363 de la cp, sobre la base de un principio de favorabilidad que no existe en materia tributaria es desacertado y, ni que decir, de consagrar la presunción de que las disposiciones que contengan beneficios tributarios son per sé retroactivas a no ser que el legislador expresamente lo prohíba, cuando la constitución lo que establece es la prohibición del tal retroactividad.

Dicho lo anterior, ¿habría alguna justificación para que los pagos hechos desde el 1 de enero de 2026 en contratos de cuantía indeterminada suscritos entre el 22 de febrero de 2025 y el 31 de diciembre del mismo año, no tengan la tarifa del 1% establecida en el decreto legislativo 175 de 2005?

En nuestra opinión el fundamento para arribar a esta conclusión, deriva de la propia naturaleza del decreto legislativo, su regulación constitucional y estatutaria. Recordemos que la posibilidad de decretar tributos dentro del estado de conmoción interior está regulada no sólo por la propia constitución y la ley estatutaria de administración de justicia, sino también por la sentencia de la corte constitucional que declaró la constitucionalidad de tal ley en virtud del control automático de constitucionalidad. En este orden de ideas, la medida tributaria tomada dentro del estado de conmoción interior debe cumplir una serie de requisitos entre los que se encuentran su conexidad con las medidas tendientes a eliminar las causas que han dado lugar al estado de conmoción, la destinación específica de los recursos obtenidos a través del tributo creado para eliminar tales causas, con la modificación de presupuesto de rentas y la ley de apropiaciones, y la temporalidad de la medida. Este último aspecto es el que nos interesa y permite fundamentar nuestro argumento: la medida tributaria tomada dentro del estado de conmoción interior es excepcional y no puede modificar de manera permanente la legislación ordinaria en esa materia. Por tal razón la ley estatutaria de la administración de justicia y la interpretación que la corte inconstitucional hizo de la misma, claramente establecen que como máximo la medida tributaria se aplicará por una vigencia fiscal o por el periodo de duración del estado de conmoción interior, por lo tanto cualquier interpretación que pretenda extender los efectos más allá de dichos términos vulneraría directamente las disposiciones relativas al propio estado de excepción y las medidas que en este se toman.

P.D. Con la legislación actual sobre “la doctrina” de la Dian, expresada en conceptos y, la interpretación de la sección cuarta del Consejo de Estado respecto de los efectos ex nunc al declarar la nulidad de los conceptos que emite esa entidad, no se entiende cómo los operadores jurídicos en materia tributaria siguen teniendo como base de sus actuaciones tales interpretaciones. Urge una regulación integral legal de la función de interpretación de la ley tributaria que hace la Dian.